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¿Cómo se clasifican los arrendamientos en los estados financieros bajo NIIF para Pymes?

OCH Blog ¿Cómo se clasifican los arrendamientos en los estados financieros bajo NIIF para Pymes?

Este contenido es producido por OCH Group, Independent Member de GGI en Colombia.

La Normas Internacional de Contabilidad para Pymes – NIIF para Pymes – sección 20, establece cual es la forma adecuada de clasificar un arrendamiento en los estados financieros en el momento del reconocimiento inicial de acuerdo con unos criterios específicos que permiten su definición, estableciendo el momento y los valores por los cuales debe ser incorporado como parte del activo.

De acuerdo con las Normas Internacionales de Información Financiera para Pequeñas y Medianas empresas – NIIF para Pymes y específicamente, con la sección 20 de Arrendamientos, un arrendamiento se clasificará como financiero cuando “transfiera sustancialmente todos los riesgos y ventajas inherentes a la propiedad”. De lo contrario se clasificará como un arrendamiento operativo.

Este criterio general puede resultar algo subjetivo y permitir clasificaciones sin criterios que permitan verificar de forma independiente la realidad del negocio, pues en ultimas un arrendamiento financiero equivale a la adquisición de un activo por medio de financiación. Para evitar esta subjetividad, la norma establece varios criterios que definen la clasificación de un contrato de arrendamiento como operativo o como financiero, estos son:

  1. el arrendamiento transfiere la propiedad del activo al arrendatario a la finalización de su plazo;
  2. el arrendatario tiene la opción de comprar el activo a un precio que se espera sea lo suficientemente inferior al valor razonable, en el momento en que la opción sea ejercitable, para que al inicio del arrendamiento se prevea con razonable certeza que tal opción se ejercitará;
  3. el plazo del arrendamiento es por la mayor parte de la vida económica del activo, incluso si no se transfiere la propiedad;
  4. al inicio del arrendamiento, el valor presente de los pagos mínimos por el arrendamiento es, al menos, sustancialmente igual a la totalidad del valor razonable del activo arrendado; y
  5. los activos arrendados son de una naturaleza tan especializada que solo el arrendatario puede usarlos sin realizar en ellos modificaciones importantes.

Sin embargo, cada uno de estos criterios merece o requiere la definición de una política contable, incluyendo un análisis particular sobre cada uno de estos, a criterio de OCH Group, mínimamente deben evaluarse las siguientes consideraciones en cada punto:

  1. El arrendamiento transfiere la propiedad del activo al arrendatario a la finalización de su plazo: Para este punto es importante considerar que es el contrato el que explícitamente debe transferir sin costo o con alguna consideración modo, tiempo y lugar, la forma en la que se transferirá el activo a favor del arrendatario y si tiene este alguna condición o posibilidad de no darse, pues en este caso, debería contarse con la posibilidad o no de que la condición pueda lograrse.

 

La transferencia del activo debe entenderse como “casi cierta” y debe establecerse desde el contrato, en ningún caso puede ser una condición por fuera del mismo.

 

  1. El arrendatario tiene la opción de comprar el activo a un precio que se espera sea lo suficientemente inferior al valor razonable, en el momento en que la opción sea ejercitable, para que al inicio del arrendamiento se prevea con razonable certeza que tal opción se ejercitará: Para este punto, es importante mencionar que el requerimiento de la norma es que la opción de compra sea “insignificante” respecto del valor razonable que tendrá el activo en el momento del ejercicio de dicha opción, con lo cual, es requerimiento de la norma misma parece resultar impredecible, pues resultaría bastante complejo determinar el valor razonable de un activo en 3, 5 o 10 años cuando finalice el contrato.

 

Históricamente y en la práctica, se ha entendido que solo con la existencia de la opción de compra, independientemente de su valor o porcentaje, el arrendamiento se considera como financiero, sin embargo, para ser mas conservadores, algunos han defendido la posición de que, ante la incertidumbre del valor razonable del activo en el futuro, la medición debe realizarse en contraposición al valor razonable del activo en el momento de la firma del contrato.

 

Otro punto es que, mediante la definición de una política contable, debe establecerse el criterio de “Insignificante” o como lo menciona la norma “suficientemente inferior al valor razonable”, para esto la practica contable ha establecido que se considera como poco significativo si el valor de la opción de compra corresponde a un porcentaje menor al 5% del valor del activo, algunos han considerado hasta el 10%, sin embargo debe entenderse que el 10% del valor del activo hoy puede ser un valor significativo, dependiendo del tipo de activo, al momento de ejercitarse la opción de compra.

 

  1. El plazo del arrendamiento es por la mayor parte de la vida económica del activo, incluso si no se transfiere la propiedad: Para este punto es importante mencionar que la vida económica es diferente de la definición de vida útil, con lo cual, no debe considerarse en ningún caso la vida útil del bien, pues esta es el tiempo durante el cual la compañía espera utilizar el activo, mientras que la vida económica es el tiempo durante el cual el activo es funcional. Usualmente, la vida útil es inferior a la vida económica de los activos, pero no puede considerarse una regla general.

 

Otro asunto es definir, mediante política contable, que se considera “mayor parte”. En la práctica, se ha entendido es como mínimo que el contrato de arrendamiento cubra por lo menos el 70% de la vida económica del bien, para entender que se ha cubierto la “mayor parte”, sin embargo, es criterio o definición de política contable es potestad de la administración de cada compañía.

 

  1. Al inicio del arrendamiento, el valor presente de los pagos mínimos por el arrendamiento es, al menos, sustancialmente igual a la totalidad del valor razonable del activo arrendado: Dentro de los pagos mínimos de arrendamiento deben considerarse todos y cada uno de los pagos que el arrendatario haga al arrendador dentro del contrato, no solo los cánones periódicos, sino también cualquiera de carácter extraordinario, los pagos contingentes si se consideran probables, los valores de retoma o reposición, etc., o para resumir, todos y cada uno de los pagos pactados en el contrato.

 

Al igual que en el punto anterior, es necesaria una política contable, que en la practica se ha considerado mayor al 90% del valor del activo en el momento de la firma del contrato, para así considerarlo “sustancialmente igual a la totalidad del valor razonable del activo” y que cumpla con el criterio mencionado. Esta política es potestad de la administración de cada compañía.

 

  1. Los activos arrendados son de una naturaleza tan especializada que solo el arrendatario puede usarlos sin realizar en ellos modificaciones importantes: Esta condición sugiere varias cosas importantes en el momento de la evaluación, entre otras, que el activo tenga restricciones legales de uso como puede ser un activo que se entrega en arrendamiento dentro de un contrato de franquicia, por ejemplo; que el activo no tenga un mercado activo significativo que pueda referir una determinación de valor razonable fácilmente escalable; que no exista competencia activa dentro del mercado en el que se desarrolla la compañía y su competencia.

 

Usualmente, la naturaleza especializada del activo tiene también que ver con la naturaleza especializada de la compañía o de la industria en la que se desarrolla, o que, estando en una industria no especializada, su diferenciación legal o comercial tenga activos que solamente esta pueda usar.

Existen otras consideraciones complementarias a evaluar como son:

  • si el arrendatario puede cancelar el contrato de arrendamiento, y las pérdidas sufridas por el arrendador asociadas con la cancelación fueran asumidas por el arrendatario;
  • las ganancias o pérdidas procedentes de fluctuaciones en el valor residual del activo arrendado repercuten en el arrendatario (por ejemplo, en la forma de un descuento en el arrendamiento que iguale al producido de la venta del activo al final del contrato); y
  • El arrendatario tiene la capacidad de prorrogar el arrendamiento durante un período secundario, a una renta que es sustancialmente inferior a la de mercado.

Después de analizar todas y cada una de estas consideraciones y, encontrando en este análisis que se cumple al menos 1 de estos criterios, el contrato de arrendamiento debe ser clasificado como financiero, dejando casi que por descarte que aquel contrato que no cumpla con ninguna de estas, será considerado como operativo.

 

Fuente: NIIF

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